Articoli di approfondimento
Fisco e contabilità
I
buoni pasto sono, tecnicamente parlando, dei titoli di legittimazione
che danno diritto al possessore ad ottenere un servizio sostitutivo della
mensa aziendale per un importo pari al valore facciale del buono stesso. I
buoni pasto possono essere in formato elettronico o cartaceo e sono emessi
da società specializzate che operano in questo specifico ambito.
Ma
procediamo con ordine. Prima di parlare di buoni pasto occorre parlare
dell'obbligo dei datori di lavoro ad organizzare, nei casi previsti dalla
legge o dalla contrattazione collettiva, un servizio di mensa
aziendale per i propri dipendenti. In questo caso il datore di
lavoro può organizzare direttamente il servizio di mensa nei locali
aziendali, oppure può affidare il servizio ad una società esterna che
gestisce la mensa aziendale.
Il
servizio di mensa può tuttavia essere organizzato anche in locali
appositi, eventualmente al di fuori dei locali aziendali, e può essere
anche interaziendale, ossia quando nel locale destinato a mensa vengono
servizi i pasti a dipendenti di ditte diverse.
Nel
corso degli anni i servizi di mensa si sono sempre più diffusi, la
contrattazione collettiva ha esteso la platea dei datori di lavoro
interessati, e le modalità di usufruire dei pasti da parte dei dipendenti
si sono ampliate.
In
questo contesto hanno assunto un ruolo sempre più importante le società
di emissione dei buoni pasto. Queste società stipulano dei contratti
con i datori di lavoro, rilasciando i buoni pasto, cartacei o elettronici,
che poi saranno utilizzati dai dipendenti per usufruire dei pasti. Nel
corso del tempo è stata estesa la spendibilità dei buoni pasto,
non solo in mense aziendali o interaziendali, ma anche presso pubblici
esercizi e perfino nelle attività di gastronomia.
In
pratica il dipendente può spendere il valore facciale del buono in un
lungo elenco di esercizi convenzionati.
A
volte il valore del buono corrisponde esattamente al pasto usufruito,
altre volte il dipendente integra invece il valore del buono
stesso (che in alcuni casi è relativamente basso e non in grado di coprire
nemmeno un primo piatto).
Si
tratta ora di capire il trattamento fiscale dei buoni pasto.
Ai
fini delle imposte dirette i buoni pasto, naturalmente purché rispondano a
determinati requisiti, non concorrono a formare il reddito di lavoro
dipendente, fino ad un importo di 4 Euro in caso di buoni
cartacei e di 8 Euro in caso di buoni elettronici. In poche parole,
entro questi limiti non sono tassati come fringe benefit (cosa che invece
succederebbe se il datore di lavoro concedesse un importo X mensile a
titolo di contribuzione pasti).
La
definizione, le caratteristiche e la disciplina dei buoni pasto sono
contenute nel Decreto del Ministero dello Sviluppo Economico del 7 giugno
2017, n. 122, il quale definisce anche gli aventi diritto e gli esercizi
in cui possono essere utilizzati.
Va
da se' che i buoni pasto non possono essere cedibili, né possono
essere usati per fare la spesa. Il loro scopo è quello di permettere
al dipendente di potere consumare un pasto nella pausa pranzo.
Per
quanto riguarda invece la normativa IVA, la casistica è un po' più
complessa, soprattutto con riferimento all'aliquota corretta applicabile.
Dobbiamo
infatti tenere presente che nel caso dei buoni pasto vi sono diversi
soggetti: il datore di lavoro che paga i buoni, il dipendente
che li utilizza per consumare i pasti, l'esercizio convenzionato
presso cui i buoni pasto vengono spesi, la società di emissione
dei buoni pasto che emette e fattura i buoni pasto al datore di lavoro.
In
estrema sintesi, abbiamo due rapporti economici fondamentali: quello tra
l'esercizio convenzionato e la società di emissione dei buoni pasto
e quello tra quest'ultima ed il datore di lavoro.
A
questi due rapporti potrebbe talvolta aggiungersene un terzo: quello tra
l'esercizio convenzionato ed il dipendente che integra, pagando in
proprio, l'eccedenza del pasto consumato rispetto al valore facciale del
buono.
Per
quanto riguarda il primo rapporto, quello tra esercizio convenzionato
e società buoni pasto, il servizio prestato o i beni venduti (in
caso di gastronomia d'asporto) non integrano, in se', un servizio di mensa
aziendale, per cui la fatturazione dell'esercente nei confronti della
società di emissione buoni pasto avviene con le aliquote IVA ordinarie
previste per i beni ceduti o i servizi prestati. Poiché nella
stragrande maggioranza dei casi si tratta di pubblici esercizi, essi
fattureranno con IVA 10% alla società di gestione buoni pasto. Tale
orientamento è stato ritenuto corretto dall'Agenzia delle Entrate in
diverse occasioni, tra cui la C.M. n. 30 del 16/04/1992, e confermato
recenetemente con la R.M. n. 75/E del 1 dicembre 2020.
Questa
linea interpretativa è spiegata abbastanza chiaramente dalla R.M. 63/E del
17 maggio 2005, che testualmente afferma:
"Resta
fermo che il pubblico esercizio convenzionato per il servizio di
somministrazione pasti reso ai dipendenti emette fattura nei confronti
della XZ e non nei confronti del datore di lavoro e che pertanto in tale
fase la fattispecie non può assumere la qualificazione di "mensa
aziendale".
Ne consegue che nei rapporti fra la XZ e l'esercizio convenzionato la
misura dell'aliquota applicabile sarà del 10%, attesa la
specifica regolamentazione contenuta al n. 121) della Tabella A - Parte
III - dello stesso D.P.R. n. 633 del 1972."
L'importo
che l'esercente fatturerà alla società emittente i buoni pasto è quello concordato
tra le parti, che potrebbe essere inferiore al valore facciale del
buono qualora le parti abbiano concordato uno sconto a favore
della società emittente i buoni pasto.
Relativamente
al secondo rapporto, quello tra società emittente i buoni pasto e
datore di lavoro, la fatturazione avverrà con aliquota IVA 4%,
ai sensi della tabella A, parte seconda n. 37 allegata al DPR 633/1972, in
quanto si tratta di "somministrazione di alimenti e bevande effettuate
nelle mense aziendali ed interaziendali, nelle mense delle scuole di ogni
ordine e grado, nonche' nelle mense per indigenti anche se le
somministrazioni sono eseguite sulla base di contratti di appalto o di
apposite convenzioni".
Anche
questo punto è confermato dalla C.M. 30/1992 e dalla R.M. 75E/2020.
L'eventuale
terzo rapporto, quello che si verifica quando il dipendente integra
con proprio denaro l'importo facciale del buono, è indubbiamente il
più complesso di tutti. È una somministrazione di alimenti e bevande
ordinaria o una somministrazione sostitutiva del servizio di mensa
aziendale?
La
citata C.M. 30/1992 prevedeva infatti che "sui corrispettivi pagati
dal dipendente al pubblico esercizio per le somministrazioni da questi
rese in eccedenza all'importo stabilito nella convenzione e risultante
dal buono pasto si rende applicabile l'aliquota IVA del 10 per cento"
(testualmente veniva riportata l'allora vigente aliquota del 9%, oggi
10%).
Se
il quadro sembrava così chiarito a livello di prassi, recentemente la
risposta all'interpello n. 231/2022 ha un po' spiazzato tutti.
Tuttavia
va anche considerato che questo interpello in realtà si riferisce a pasti
somministrati in locali destinati esclusivamente a mensa azienda o
interaziendale, pertanto non aperti al pubblico a differenza di
bar e ristoranti convenzionati.
La
risposta all'interpello afferma ora che l'integrazione pagata per contante
(o con mezzi elettronici come Bancomat, carta di credito, ecc.) dal
dipendente sia soggetta ad aliquota del 4%.
In
pratica l'esercente dovrebbe fare un doppio scorporo IVA, del 10%
sulla parte di pasto coperta dal buono (che fatturerà al 10% alla società
emittente) e del 4% sull'extra pagato dal dipendente.
Facciamo
un esempio, buono pasto del valore di 7 Euro, pranzo consumato per 10
Euro, i 7 Euro verranno fatturati alla società emittente i buoni pasto per
l'importo concordato (l'importo nominale corrisponde a 6,36 + IVA, ma come
abbiamo visto vale l'importo concordato tra le parti, che potrebbe
prevedere uno sconto), mentre i 3 Euro costituiscono, per l'Agenzia delle
Entrate, corrispettivi soggetti ad aliquota IVA del 4% e come tale
scorporati.
Non
è ancora del tutto chiaro se questo orientamento rappresenti, come a prima
vista potrebbe sembrare, un'evoluzione dell'interpretazione da parte
dell'Agenzia delle Entrate, rispetto alla citata C.M. 30/1992, oppure se
invece l'aliquota IVA più favorevole sia dovuta al fatto che la risposta
231/2022 si riferisce, come indicato nella premessa della stessa, a
somministrazioni in locali espressamente destinati al servizio di mensa
aziendale (per i quali opera anche l'esenzione della certificazione
fiscale e quindi dello scontrino ai sensi del D.M. 21/12/1992).
L'interpello
231/2022 sottolinea infatti espressamente:
"Come
chiarito con risoluzione n. 35 del 28 marzo 2001, la norma sopra citata
consente l'applicazione dell'aliquota ridotta del 4 per cento a tutte le
prestazioni aventi ad oggetto somministrazioni fornite al personale
dipendente nei locali ivi indicati. In particolare, con il
documento di prassi sopra citato si è ritenuto che il legislatore
fiscale abbia voluto oggettivamente agevolare in senso ampio l'attività
di somministrazione ai dipendenti, purché realizzata nel locale
"mensa aziendale"."
Personalmente,
anche se tra le righe potrebbe sembrare un'apertura importante da parte
dell'Agenzia delle Entrate, fintanto che non ci sarà una presa di
posizione chiara da parte dell'AdE nel caso in cui i pasti vengano
consumati presso pubblici esercizi, sarei molto prudente.
Va
evidenziato infatti che:
a) la risposta dell'AdE non prevede alcun limite di importo per
l'assoggettamento all'IVA 4% (in una mensa aziendale può essere
comprensibile, in quanto non vengono preparati piatti raffinati, ma in un
ristorante il contesto può essere molto diverso);
b) in un ristorante la casistica è totalmente differente, perché mentre
una mensa aziendale applica sempre l'IVA al 4%, un ristorante ha di norma
i prezzi del menu che includono l'IVA al 10% ed appare poco verosimile che
il ristoratore sconti la differenza IVA a favore dei dipendente,
l'eventuale IVA 4% sulla differenza andrebbe pertanto a solo beneficio
dell'esercente;
c) la risposta non accenna espressamente ad un superamento di quanto
stabilito con la C.M. 30/1992;
d) l'interpello ha una validità più limitata, limitata alla specifica
fattispecie esaminata, rispetto ad una circolare, che ha invece
un'efficacia generale.
Questi
elementi, unitamente alla stessa premessa dell'interpello che precisa che
la società istante effettua servizi di gestione di mense aziendali, in
locali non aperti al pubblico, rendono quanto meno dubbio il fatto
che l'integrazione da parte del dipendente sia soggetta ad IVA 4% anche
quando i pasti vengano consumati in pubblici esercizi.
Pertanto
finché non ci saranno nuovi chiarimenti ufficiali, la fattispecie presenta
ulteriori aspetti da chiarire. Personalmente, ai pubblici esercizi che si
trovano a gestire questa casistica, qualora non vogliano prudenzialmente
applicare comunque l'IVA al 10%, suggerirei di valutare con il proprio
commercialista di inoltrare un regolare interpello all'Agenzia delle
Entrate.
Per
completezza, va evidenziato che potrebbe esserci un'ulteriore casistica:
la convenzione diretta tra datore di lavoro e pubblico esercizio,
senza quindi l'intermediazione della società emittente i buoni pasto.
In
pratica il datore di lavoro stipula un contratto con una mensa aziendale
oppure con un pubblico esercizio per la somministrazione dei pasti ai
propri dipendenti.
Anche
in questo caso non è possibile dare una risposta certa ed univoca
sull'aliquota IVA applicabile a questa fattispecie. Se nel caso di mense
aziendali ed intereziendali, e quindi in locali non aperti al pubblico,
sembra che non si siano particolari dubbi circa all'applicabilità dell'IVA
al 4%, più complessa è indubbiamente l'aliquota IVA applicabile nel caso
di pubblici esercizi.
Dando
per scontato che ci sia alla base un contratto e che l'esercente
sia in grado di verificare il corretto utilizzo del servizio da
parte dei dipendenti, questa casistica non è ancora completamente chiara
al 100%.
È
vero che la la citata C.M. 30/1992 affronta questa casistica, affermando
testualmente, tra le righe:
"E'
appena il caso di precisare che le somministrazioni di alimenti e
bevande rese in pubblici esercizi a beneficio di lavoratori dipendenti
sulla base di contratti stipulati direttamente dai propri datori di
lavoro con gli esercenti sono assoggettate all'aliquota IVA del
4 per cento".
Apparentemente
la situazione sembrerebbe quindi chiara, ed in base alla C.M. 30/1992 il
ristorante, purché in presenza di regolare contratto con il datore di
lavoro avente ad oggetto la gestione di un servizio sostitutivo di
mensa aziendale a mezzo convenzione, teoricamente dovrebbe quindi potere
fatturare con IVA al 4%.
Tuttavia
va anche considerato che parliamo di una circolare vecchia di oltre 30
anni, prendendo atto, in particolare, che la prassi successiva
non ha più affrontato l'argomento (ad esempio la R.M. 63/2005 se da
un lato riprende i medesimi contenuti della C.M. 30/1992 in caso di
presenza di società emittente i buoni pasto, dall'altro nulla dice circa
la convenzione diretta), per cui inevitabilmente qualche dubbio resta.
Tra
l'altro Assolombarda, che gode di una certa autorevolezza,
analizzando questa casistica nell'anno 2000, e quindi successivamente alla
C.M. 30/1992, propendeva invece per l'aliquota IVA del 10%.
Per
questo consiglierei anche in questo caso ai pubblici esercizi intenzionati
a convenzionarsi direttamente con i datori di lavoro di valutare, con il
loro commercialista, la possibilità di effettuare una richiesta di
interpello all'Agenzia delle Entrate per potere avere un parere
ufficiale.
Infine,
va sottolineata la modalità corretta di fatturazione e di
certificazione dei corrispettivi.
Per
quanto riguarda la fattura, trattandosi di prestazioni di servizi, essa va
emessa non oltre il momento del pagamento.
Normalmente
è prassi commerciale anticipare la fattura che poi viene pagata alla
scadenza concordata.
La
certificazione di corrispettivi (scontrino) è invece prevista solo
in caso di somministrazioni eseguite presso pubblici esercizi o
acquisti presso esercizi di gastronomia, mentre in caso di mense
aziendali o interaziendali situate in locali appositi e non aperti al
pubblico è previsto l'esonero della certificazione ai sensi del citato
D.M. 21/12/1992.
Occorre
prestare attenzione che la certificazione dei corrispettivi, quando
prevista, segue la prestazione effettuata, anche se ai fini IVA
rimane valido il concetto chiave del momento del pagamento.
Ne
consegue che i pasti somministrati in base al valore facciale dei buoni
pasto vanno certificati con scontrino non pagato, e trattandosi di
corrispettivi non riscossi non andranno indicati nel registro dei
corrispettivi ai fini della liquidazione dell'IVA (si suggerisce di
utilizzare una colonna o un sezionale a parte, per tenere comunque traccia
contabile di queste operazioni) e non concorreranno, in questo momento,
alla determinazione dell'IVA da versare.
Solamente
al momento della fatturazione alla società emittente i buoni pasto
(in ogni caso non oltre il momento del pagamento) verrà emessa fattura in
base all'importo concordato, con IVA 10%, ed essa allora confluirà in quel
momento nell'IVA a debito.
Naturalmente
eventuali integrazioni dei pasti da parte dei dipendenti saranno
soggette a regolare certificazione (scontrini) ed andranno registrate,
in quanto riscosse, nel registro corrispettivi e confluiranno
nell'IVA dovuta.